ASPECTOS DE VALUACIÓN Y EXPOSICIÓN CONTABILIDAD AGROPECUARIA
CONTABILIDAD DEL SECTOR AGROPECUARIO.
ASPECTOS GENERALES DE VALUACION Y EXPOSICION.
Lic. Julio César Piris Da Motta
julio@pirisdamotta.com
Hemos leído a través de publicaciones que técnicos de La SET y asesores tributarios han querido equiparar a la actividad agropecuaria en El tratamiento contable e impositivo a la actividad comercial.
A través del siguiente texto veremos como la norma contable prescribe un tratamiento diferente considerando fundamentalmente la particularidad de la actividad económica.
Puede definirse a la Empresa Agropecuaria como "aquel ente cuya actividad principal consiste en producir bienes económicos a partir de una adecuada combinación del esfuerzo del hombre y la naturaleza, para favorecer la reproducción, el mejoramiento, y el crecimiento de plantas y animales con sentido económico".[i]
Este tipo de entes se diferencian de otros que desarrollan actividades comerciales, industriales y de servicios, por poseer como cualidad distintiva, la obtención de bienes en los que interviene el crecimiento vegetativo, o sea la propiedad biológica que poseen vegetales y animales de crecer y reproducirse.
Cada una de las diferentes variedades de plantas y animales poseen un bio sistema propio de nacimiento, crecimiento y reproducción que esta dado por los genes que la componen.
El factor principal de diferenciación consiste en que para producir este tipo de bienes no solo hace falta la decisión de obtenerlos, la contratación de insumos y demás factores, sino que hay que agregar la acción del clima sobre el suelo, es decir la intervención de la naturaleza. A este proceso combinado se lo denomina crecimiento vegetativo.
Para el desarrollo de una planta o animal es necesario el transcurso del tiempo. Estos procesos tienen en común el cumplimiento de fases diferenciadas y recurrentes por cada una de las especies y variedades que son las de nacer, crecer y reproducirse, pero se diferencian en los tiempos que insumen en cada proceso. Pueden ser periodos breves como determinadas hortalizas o aves o prolongados como los arboles. A este tiempo se lo denomina ciclo vegetativo o ciclo productivo.[1]
Es así que a la actividad agropecuaria se la puede dividir en ciclos productivos, donde podemos encontrar:
- Bienes que se encuentran en crecimiento.
- Bienes en producción, que son aquellos que si bien han logrado su madurez aun le falta la disponibilidad para la venta.
- Bienes terminados, que son aquellos que se encuentran en condiciones de ser vendidos.
"En este tipo de empresas el hecho sustancial de la generación de sus ingresos es el aumento patrimonial, consecuencia del crecimiento vegetativo, hecho que en esta clase de actividad se lo incluye en el concepto de producción. Más concretamente, Producción es el incremento del valor por el aumento del volumen físico y/o calidad de los bienes con crecimiento vegetativo, como consecuencia de sus procesos biológicos".[2]
Cabe resaltar que en tales conceptos no se produce la relación natural insumo-producto, tal como la conocemos en otros procesos productivos, ya que estamos frente a una variación patrimonial no vinculada estrechamente a los costos insumidos, sino que la inversión en ellos desencadena un proceso de acrecentamiento biológico que en el curso normal de los negocios, es irreversible.
Es dentro de esta particular fenomenología que debe encararse el estudio de la contabilidad agropecuaria, merecedora de un tratamiento diferenciado.
Las cualidades mencionadas llevan aparejadas ciertas consecuencias a nivel de la valuación y exposición de los Estados Contables. Es tarea del contador público, en su gestión en la empresa agropecuaria, reconocer estas particularidades y evaluar las consecuencias que llevan aparejadas a nivel del desarrollo del sistema contable y sus registraciones. Para ello deberá planear y llevar a la práctica un plan de cuentas acorde a esta realidad.
Se detallan a continuación algunas de las consecuencias a nivel de valuación y exposición:
- EN LA VALUACION:
El crecimiento vegetativo hace que un bien no solo adquiera valor por los insumos necesarios para los procesos productivos, sino también por la sola acción de la naturaleza de acuerdo con las propiedades biológicas de cada producto.
En tanto, el ciclo vegetativo, tiene relevancia en el momento de proceder a la valuación de un bien, porque la metodología a aplicar para obtener una cuantificación de su valor dependerá del estadio en que se encuentre el mismo al momento de la confección del estado contable.
A lo expresado se debe agregar la exigencia de realizar informes contables en distintos periodos, como ser años, trimestres, meses, etc., lo que obliga a utilizar técnicas adecuadas para valuar en los diferentes momentos del ciclo en que se encuentre cada bien y así lograr una razonable expresión del patrimonio.
Es útil a esta altura mencionar la clasificación que de los bienes agropecuarios han propuesto Eduardo B.A. Pallet y Eduardo Enrique Paillet en el 10º Congreso Nacional de Profesionales en Ciencias Económicas realizado en Mar del Plata del 23 al 26 de Noviembre de 1994.
"Dentro de los agrícolas se pueden diferenciar ,siempre teniendo como mira los problemas de valuación y exposición contables, aquellos que denominamos terminales por cuanto una vez completo su ciclo se agotan en sí mismos, por ejemplo, los cereales y oleaginosas (maíz, trigo, lino, girasol, soja).-
En otro grupo hemos colocado a los agrícolas que son productores de frutos como por ejemplo todos los frutales (naranjas, manzanas, peras, pomelos) o cultivos como la yerba mate, té o café. En este grupo tenemos el crecimiento, la producción de frutos y el agotamiento de la plantación.-
Dentro de los ganaderos, encontramos que constituyen un conjunto de bienes que entre todos están dispuestos a producir un bien económico, por ejemplo carne, y que se reproducen dentro del concepto de rodeo productivo.-Por ello es que lo denominamos continuado.-
A su vez cada una de estas clasificaciones puede contener bienes que estén en estados diferentes del ciclo al momento de la valuación del ente.-
Así tenemos los que se encuentran en el ente esperando el momento de su adecuada comercialización a las que denominamos como PRODUCIDOS, aunque quizás mas por adecuado sería la expresión TERMINADOS.
Aquellos que estén en periodo de implantación o desarrollo para alcanzar su edad adulta, tanto para su comercialización como para producir nuevos bienes de la misma especie se las denominan EN CRECIMIENTO.
Por último aquellos bienes que se encuentren produciendo frutos o productos durante su vida se los denomina EN PRODUCCION."
- EN LA EXPOSICION:
Con respecto al Estado de Situación Patrimonial, la inclusión de los bienes con crecimiento vegetativo y distintos ciclos biológicos, en los tradicionales rubros de Bienes de Cambio o Bienes de uso, traería aparejada una distorsión significativa, a causa justamente de las características particulares que venimos analizando. Es por esto que se ha propuesto (criterio que comparto), como se verá más adelante, la inclusión de aquellos bienes que están en proceso de crecimiento vegetativo autogenerado, ya sea a través de su reproducción o crecimiento, en un nuevo rubro especifico denominado "Bienes de origen Animal y Vegetal" (Plantas y animales), siendo además aconsejable la apertura del rubro entre Plantas y Animales.
En el Estado de Resultados, la exposición contable basada en valuación al costo (Ventas menos Costos) no representa la realidad económica de las empresas agropecuarias puesto que su objeto es la producción de bienes, en tanto la comercialización es una fase importante pero no prioritaria. La exposición de resultados en un contexto de Valores Corrientes debe tener en cuenta estas circunstancias, por ello se propone la utilización de Producción menos Costos de Producción.
"El concepto de Producción es la resultante de cosechas o recolecciones de frutos y/o productos en agricultura y de nacimientos, crecimientos, mortandades, agotamientos y depreciaciones en ganadería".
Los Resultados por producción, dados por la diferencia entre la producción y los costos de producción y los gastos de estructura asignables a cada actividad, son el principal objetivo de estas empresas, y sobre ellos el productor, y por supuesto el contador que desarrolle su actividad en la empresa asesorándolo, deben prestar especial atención pues si este es negativo, mal puede tener utilidad.
Por otro lado podrían exponerse los denominados Resultados por Transacciones, que surgen de comparar los valores netos de las transacciones (valor bruto + o – gastos) por compras y ventas con el valor corriente de cierre. Esta relación no es otra más que la de ventas menos costos que encontramos actualmente en las formulas de los balances.
Por ultimo podrían incluirse los Resultados de actividades intermedias (por ejemplo: maquinarias o existencias), que son aquellas que sirven a la empresa para poder tener determinado nivel de gastos de producción. Su apertura le permitirá a la empresa y a terceros decidir sobre la utilidad que brindan las mismas, y lo correcto o no de su existencia; así como también para conocer sus costos y lo adecuado de estos. De esta manera podrían detectarse capacidades ociosas, por ejemplo para el caso de las maquinarias, o llegar a la conclusión de que sería más beneficiosa para la empresa la tercerización del mantenimiento de sus existencias.
Este tipo de resultados estará dado por la comparación de los servicios y/o insumos valuados al precio del mercado del momento de uso o ejecución menos los costos incurridos para realizarlos, actualizados al cierre.
Por supuesto que la sumatoria de estos Resultados (Producción, Transacciones y Actividades intermedias) determina el Resultado Bruto del periodo.
En definitiva considerando solamente estos aspectos de valuación y exposición de las normas contables vemos que la actividad agropecuaria se diferencia sustancialmente de la actividad comercial en el aspecto contable, en los próximos artículos, veremos como existen complicaciones entre los registros contables y la determinación impositiva.
1 Paillet y Paillet."Ciclo vegetativo y momento de valuacion de los bienes de las empresas agropecuarias en el marco de la Resolucion Tecnica Nº 10".10º Congreso Nacional de profesionales en ciencias economicas- Mar del Plata, 23 al 26 de Noviembre de 1994,pp. 169.
[2] Bujanda, F. y otros."Aplicación de valores corrientes en la agroempresa". C.P.C.E.C.F.-Area Investigación Contable, 1994, pp. 9.
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